Raamatupidamine – erisoodustused jälle kohtuveskis

09 02, 2011 Uudised

Seekordses kohtuloos tutvustab EML jurist Gaily Kuusik kaht eelmise aasta lõpul tehtud Tallinna Ringkonnakohtu lahendit, mis üldistades puudutavad ettevõtlusega seotud kulusid ning erisoodustusi.

Ettevõtlusega seotud kulude ja erisoodustuste teema pole ju midagi uut siin päikese all, kuid ikka ja jälle tekib olukordi, kus parima ja õiglaseima lahenduse peab looma kohus. Olgu siis siinne artikkel taas vana ja „hea“ meeldetuletuseks.

Esimene kohtuotsus  puudutab selliseid igipõliseid raamatupidajate lemmikteemasid nagu sõidupäevikud, töölähetused, kodukontor ning lisaks ka kulude tõendamine.
Kulude ettevõtlusega seotuse osas on kohtud pidanud oluliseks rõhutada, et maksumaksja peab olema suuteline tõendama hoolsuskohustuse täitmist.

Kodukontor

Tegemist oli äriühinguga, kelle kontor asus juhatuse liikme kodus. Äriühingu kuludesse oli kantud ka kontoriruumi sisustamisega seotud kulusid — riiul, tapeet, lamp, ruloo. Kontrolli käigus tuvastas maksuhaldur, et kontoriruumina kasutati pisikest osa juhatuse liikme elutoast, ning sellest tulenevalt leidis maksuhaldur, et kuna kontorinurk ei ole juhatuse liikme eluruumist eraldatud, ei ole välistatud selle kasutamine ka väljaspool tööaega isiklikuks otstarbeks. Kuna tegemist on vaid väikese osaga eraisikule kuuluvast elutoast, ei ole kulutuste kajastamine 100%-liselt äriühingu kulutustes ja ka sisendkäibemaksus lubatud. Maksuhaldur leidis, et õiglane oleks kulude proportsioonina kasutada 50%. Maksumaksja maksuhalduri seisukohtadega ei nõustunud, kuid nii haldus- kui ka ringkonnakohus jõudsid järeldusele, et maksuhalduri seisukoht on õige.

Ringkonnakohus põhjendas oma seisukohta asjaoluga, et  sisustuselementidel (nt lamp, riiul) on esteetiline väärtus ka apellandi juhatuse liikme kodu sisustamisel ning seetõttu — ka juhul, kui büroonurgas töövälisel ajal midagi ei tehtud, mis on vähemalt suuremal määral ka usutav — on 50/50 proportsiooni arvestamine õiguspärane. Kodukontori sisustamisega seotud kulude arvamine ettevõtlusega seotud kulude hulka on võimalik ka tervikuna, kuid see eeldab, et büroonurga sisustuselemendid on suunatud vaid tööga seotud ülesannete täitmiseks. Lambid ja riiul on nende paigutust arvestades aga kasutamiseks ka töövälisel ajal.

Kodukontori sisustamise raames leidis tõendamist ka üks reaalne vastuolu kuludokumendi ja kontoris kasutatu osas. Maksuhaldur oli kontrolli käigus tuvastanud, et juhatuse liikme tööruumis olnud ruloo oli bambusest, kuludokumendi alusel tehtud järelepärimisest selgus aga, et ostetud oli riidest pimendav ruloo. Nii maksuhaldur kui ka kohtud jõudsid järeldusele, et kuludes kajastatu ei vastanud tegelikkusele ning seega pole tehtud kulutus seotud ettevõtlusega. Sarnane oli olukord ka kodukontori tarbeks ostetud tapeediga. Maksuhaldur tõendas piisava põhjalikkusega ära, et kontori tarbeks soetatud tapeeti ei saanud nii suurel määral kuluda, kui seda oli kajastatud kuludokumentides. Seega tasuks siiski veidigi järele mõelda, kas ja mida oma ettevõtluse kuludes kajastada.

Sõidupäevikud

Lisaks kodukontori teemale leidis maksuhaldur kontrolli käigus, et äriühingu sõidupäevikus olid liiga üldised andmed auto igapäevaste sõitude kohta ning samuti, et sõidupäeviku kilometraaž ei kattu tegelike distantsidega sihtkohtade vahel. Sellest järeldas maksuhaldur, et erasõitude tegemine pole välistatud ning seega tuleks auto kasutamist maksustada kui erisoodustust.

Kohus siiski maksuhalduri seisukohaga ei nõustunud ning leidis, et kaebuse esitaja ei pea veenma maksuhaldurit selles, et erasõitude tegemine tööandja autoga on välistatud, maksuobjekti (sõiduki tegeliku kasutamise ettevõtlusega mitteseotud tegevuseks) peab tuvastama maksuhaldur. Maksuhaldur seda tuvastanud ei ole. Kohus on seisukohal, et kaebuse esitaja esitatud sõidupäeviku alusel ei saa teha järeldust, nagu oleks sõidukit kasutatud isiklikeks sõitudeks.

Ringkonnakohus viitas ka kuulsale Riigikohtu lahendile Virumaa Veepumbakeskuse kaasuses, milles teatavasti selgitati, et kui ametiautoga isiklikke sõite ei tehta, ei ole ka vaja sõidupäevikut pidada.

Sõita saab ka ilma lähetuseta

Tallinna Ringkonnakohtu otsuses on ka üks huvitav lõik sõidukulude hüvitamise kohta. Koos äriühingu juhatuse liikmega oli töölähetuses kaasas isik, kellega puudus töösuhe. Põhjendusena selgitati, et see isik pidi asuma äriühingus tööle projektijuhina ning eelnevalt teostas juba planeeritavas tegevusvaldkonnas läbirääkimisi. Isikul sel ajal muid töökohti polnud. Samas oli maksumaksjal ka muid tõendeid ettevõtluse huvidest välisriigis. Maksuhaldur leidis, et kuna tegemist pole töötajaga, ei saa isikut seostada ka äriühingu ettevõtlusega.

Ringkonnakohus siiski ei nõustunud maksuhalduriga ning jõudis järeldusele, et äriühingu esindamine ärisuhtluses ei pea toimuma töösuhte raames: võimalik on käsunduslepingu või töövõtulepingu olemasolu, kusjuures lepingud ei pea olema kirjalikult vormistatud.
Omalt poolt lisan viite tulumaksuseaduse § 12 lõikele 3, mis näeb ette, et füüsilise isiku tuluks ei loeta teise isiku kasuks tehtud dokumentaalselt tõendatud kulude hüvitist. Sõidu- või majutuskulude hüvitamiseks ei peagi tegu olema töölähetusega, töölähetus on eelkõige oluline maksuvaba päevaraha maksmise seisukohast.

Töölähetus või puhkusereis

Ringkonnakohtu otsus on heaks juhiseks ka neile, kes kipuvad töö- ja lõbureise sassi ajama. Kontrolli käigus tuvastas maksuhaldur, et äriühingu kuludesse oli kantud autoelamu rent. Maksumaksja selgituste kohaselt käidi tutvumas erinevate ettevõtetega Norras ning autoelamut kasutati majutuseks, kuna nii oli soodsam.

Jah, iseenesest ei ole autoelamuga lähetuses käimine üldsegi mitte paha idee või ettevõtlusega seotust välistav, eriti kui see toob kaasa majanduslikus mõttes säästu. Samas aga tuleb tõendada ka tehtud kulutuse reaalset vajadust oma ettevõtluses. Ma ei pea siin silmas kindlasti mitte olukorda, kus igale kohtumisele peaks järgnema pikk mitmekümneleheline memo kohtumisest, vaid pigem seda, et kui tahtagi oma puhkus ühildada tööga, siis tuleks need mõned tunnikesed puhkusest ka võtta ja ettevõtluse huvides pilk ettevõtlusesse suunata.

Selle reisi osas aga ei jäänud ei maksuhaldur ega kohtud maksumaksja juttu uskuma. Esiteks leiti, et reisi marsruut on pigem omane turismireisile (sõideti pikalt mööda Norra rannikut lõunast põhja), ja teiseks, et maksumaksja esitas kohalike ettevõtetega tutvumas käimise kohta vaid nende ettevõtete kohta internetis kajastatud infot. Kogutud tõendeid hinnates leidis maksuhaldur ja ka kohus, et tegemist ei ole ettevõtlusega seotud kuludega ning seega tuleks need ka maksustada.

Töötervishoiu kulud ja erisoodustus

Teise tutvustamisele tuleva kohtuotsuse  põhiteemadeks on samuti raamatupidajate igapäevase peavalu põhjustajad — tööüritused ning töötervishoiule tehtavad kulud. Kohtuasjas oli ka paar käibemaksuteemalist vaidlust autode müügi ja ostutehingute tõendamise kohta, kuid nendel ma seekord peatuda ei tahaks.

Tööandjate jaoks on pikka aega muret tekitanud töötajate tervishoiukulude katmine. Kust läheb see piir, milline kulutus on töötaja huvides ja milline tööandja huvides?

Tulumaksuseaduse § 32 lõike 2 kohaselt on kulu ettevõtlusega seotud, kui see on tehtud maksustamisele kuuluva ettevõtlustulu saamise eesmärgil või on vajalik või kohane sellise ettevõtluse säilitamiseks või arendamiseks ning kulu seos ettevõtlusega on selgelt põhjendatud, samuti kui see tuleneb töötervishoiu ja tööohutuse seaduse § 13 lõikest 1. See viide pandi omal ajal seadusesse selleks, et raugetada maksuametnike indu nende arvates „luksuslike“ kulusid maksustada, kuid tuleb tunnistada, et sellest viitest võib teinekord rohkem kahju sündida, sest selguse asemel loob see pigem segadust. Seda kinnitab ka käesolev kohtulugu.

Töötervishoiu ja tööohutuse seaduse § 13 lõike 1 kohaselt on tööandja muu hulgas kohustatud korraldama töötervishoiuteenuste osutamist ja kandma sellega seotud kulud. 2007. aastal andis maksuhaldur selgituse, et kui töötervishoiuarst on teinud tööandjale ettekirjutuse, siis ei ole tegemist erisoodustusega. Arsti soovitus peab olema arusaadav — kellele, mida ja kui palju ette nähakse ja mis häda see ravib. Kui arst soovitab kahel poolaastal kümme korda massaaži, siis see on arusaadav ja maksukohustust ei teki. Kui firma otsustab kõikidele töötajatele massaaži välja teha, on see erisoodustus.

Seekordses kohtuvaidluses oli tööandja töötervishoiuarsti soovitusel rentinud ühelt koolilt ujulat, mida töötajad said oma tervisliku seisundi parandamiseks tasuta kasutada. Maksuhaldur leidis, et tegemist on erisoodustusega, sest hea tava näeb ette, et arst määrab ravi selliselt (kestus, protseduuride arv jne), et ravijuhised on arusaadavad ja täidetavad. Tööandja peab kulude hüvitamiseks aru saama kulu vajalikkusest ja seosest ettevõtlusega. Kust selline hea tava tuleneb või mis on selle hea tava täpsem sisu, kahjuks kusagilt ei selgu. Kui mina maksuhalduri kodulehelt sellist head tava otsisin, leidus seal korduma kippuvate küsimuste rubriigis samuti viide heale tavale, kuid mitte hea tava ise.
Aga kohtud hea tava teemale peatuma ei jäänud, samuti ei vaidlustanud nn väidetud hea tava olemasolu ja avalikustamist maksumaksja ise.

Halduskohus leidis, et TTOS-s peetakse tervisekahjustuste vältimiseks rakendatavate abinõude all silmas eelkõige TTOS § 121 lõikes 2 loetletud tööandja ennetuspõhimõtete rakendamist töökohal, nagu näiteks töö, töökoha ja töökorralduse kohandamine töötajale võimalikult sobivaks, töövahendite ja  –meetodite kohandamine tehnika arengule, ühiskaitsemeetmete ja  –vahendite kasutamine ning ühtse ja üldise ennetuspoliitika väljatöötamine. Arsti soovitust võimaldada töötajail basseinis käia ei saa pidada TTOS § 121 lõikes 2 loetletud tööandja ennetuspõhimõtteks, nagu ei saa pidada sarnaseks ennetuspõhimõtteks ka töötajate füüsilist tegevust pärast tööaega.
Sisuliselt leidis halduskohus, et kuna TTOS ei anna võimalust kontrollida, kas töötaja järgib töötervishoiuarsti ettekirjutust või mitte, ei saa seda pidada ka ettevõtlusega seotud kuluks ning ennetusmeede on suunatud töötajale endale.

Ringkonnakohus täpsustas oma otsuses, et töötervishoiuteenuse mõiste määratleb TTOS § 19 lõige 1 ning töötervishoiuteenusega arvetel näidatud teenuste puhul tegemist ei olnud, sest vastupidiste andmete puudumisel eeldab kohus, et apellant ega  ujula kasutamise teenust pakkunud kool ei olnud töötervishoiuteenuse osutaja TTOS § 19 lõike 2 mõttes (Tervishoiuametis registreeritud või Tervishoiuameti tegevusluba omav töötervishoiuteenuseid osutav juriidiline isik või füüsilisest isikust ettevõtja).

Sarnasel teemal on üks küsimus ja vastus olemas ka MTA veebilehel.  Maksuhalduri vastus on järgmine: tuleb lähtuda kulu tegemise eesmärgist. Kui on tegemist üldist laadi ennetava tegevusega, siis kuulub ujulakaardi maksumus erisoodustusena maksustamisele. Kui on aga tegemist töötajale määratud protseduuridega, siis see maksustamisele ei kuulu. Hea tava näeb ette, et arst määrab ravi arusaadavalt (ravi kestus, protseduuride arv jne) nii, et arsti taotlus on mõistetav ja ravijuhised täidetavad. Tööandja peab kulude hüvitamiseks aru saama kulu vajalikkusest ja seosest tema ettevõtlusega.

Maksuhalduri kodulehel pole tänaseni ühtki uuendust seoses selle kohtulahendiga tehtud. Mina ei nõustu ringkonnakohtu seisukohaga, et äriühing võiks oma töötajatele töötervishoiuarsti ettekirjutuse alusel hüvitada kulutusi vaid siis, kui näiteks massaažisalong esitab töötervishoiuteenuste osutamise loa. Tundub, et kohtud on läinud kaasa maksuhalduri formaalse käsitlusega ning jätnud arvesse võtmata tegelikku elu.

Tööalane koolitus või meelelahutus

Äriühing korraldas oma töötajatele koolitusi ning koosolekuid väljaspool äriühingu igapäevast majandustegevust. Koolituste kavas oli lisaks tööalastele teemadele ka meelelahutus, toitlustus ning majutus. Maksuhaldur leidis, et selliste ürituste kulu tuleb maksustada 50% ulatuses kui erisoodustust.

Kohus nõustus maksuhalduriga, põhjendades oma otsust asjaoludega, et kogutud tõendite alusel on maksuhalduri järeldused ning seisukoht äriühingu poolt kantud kulutuste maksustamiseks proportsiooni 50/50 kasutamisega põhjendatud. Kuna üritus ei toimunud tööajal, sellest osavõtu eest töötajaid eraldi ei tasustatud ning üritusest osavõtt oli vabatahtlik, ei saa üritust pidada töötajate poolt tööandja huvides töökohustuse täitmiseks. Kui tööandja eesmärgiks oleks olnud vaid edastada töötajatele aastakokkuvõtete tegemise vormis tähtsat teavet, puudunuks vajadus korraldada selleks pidulikumat laadi koosviibimist (infot saab edastada ka muude kanalite kaudu) ning nõuda tööks vajaliku informatsiooni edastamise eest osavõtutasu maksmist. Samuti oleks kaebuse esitaja pidanud üritusel osalemist sellisel juhul käsitlema eraldi tasustatava tööajana ning üritusel osalemine oleks pidanud olema kõigile töötajatele kohustuslik, mitte vabatahtlik. Kuna maksumaksja ei vaidlustanud, et koolituse osa üritusest endast moodustas kuni 50%, oli kohtute hinnangul maksuhalduri maksu määramine õiguspärane.

Jah, siinkohal poleks õiglane teha järeldust, et alati kui korraldatakse oma töötajatele koolitusi väljaspool töö tegemise kohta, oleks kulutus erisoodustus 50% osas. Oluline on, et lisaks tööandja paberil kajastatule ka töötajaid ise tunneksid, et üritustel osalemine oli töökohustus, mitte aga meelelahutus. Selles kaasuses oli maksuhaldur küsitlenud töötajaid, kes ei häbenenud üritust hellitavalt „jõulupeoks“ nimetada. Kohtud said muu hulgas hinnata ka ürituse kavasid ja esinejate selgitusi. Me ei tahaks hakata neile esinejatele reklaami tegema ja jätame detailid siinkohad kirjeldamata, aga huvilisel tasub lugeda ringkonnakohtu otsust ja teha oma järeldused, kuidas sellist üritust hinnata.

Samuti tuleb eristada selliseid üritusi, kus erinevatel kliendi- ja reklaamiüritustel osalevad lisaks klientidele ka oma töötajad. Nimelt oli lisaks aastalõpu „koolitusele“ jäänud maksuametile hammaste vahele ka üks kliendiüritus. Ürituse eesmärk oli lepitada kliente ja koostööpartneid, kes said ehmatada või kannatada müügikohas automaatse tulekustutussüsteemi rikkest tekkinud veeavarii tõttu. Maksuhalduri soov oli maksustada „lepituspeol“ osalenud töötajatega seotud kulud, kuid ringkonnakohus selle lähenemisega ei nõustunud, leides, et pigem olid töötajad sellel üritusel teenindaja rollis ehk tegid oma tööd.

Ringkonnakohus selgitas, et asjaolu, et üritusel osalesid oma töötajaid, erisoodustuse tegemise tuvastamiseks ei piisa. Maksuhaldur peab olema suuteline tõendama, et töötajad on saanud soodustuse, ja alles siis saab kulude maksustamise seisukohalt tähtsaks oma töötajate osakaal.

Mõlema kohtuloo moraal on üheselt mõistetav — mida selgemalt ja täpsemalt igaüks ise oma kulud dokumenteerib ja põhjendab, seda väiksem on maksuhalduri võimalus oma tahet kohtus läbi suruda. Siit ka lihtne soovitus — kui tahate paremat kui 50/50 võimalust, tuleb selleks ka ise vaeva näha. Ja tihti polegi raamatupidaja see, kes peaks langetama otsuse, kuhu mingi kulu kuulub ning kui palju on sellel seost ettevõtlusega — see ülesanne peaks kuuluma ikka neile, kellel on otsustamise pädevus.

Artikkel ilmus EML ajakirjas MaksuMaksja.